La Administración Tributaria estableció en su día una obligación de información a cargo de los residentes españoles que fueran titulares de bienes situados en el extranjero. Esta obligación es un buen instrumento como medio de obtención de información para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude, pero la regulación es compleja y de difícil aplicación en la práctica. Esta declaración debe presentarse entre el 1 de enero y el 31 de marzo de cada año.
Los primeros datos obtenidos en las campañas de 2013 a 2015 han puesto de manifiesto que casi 200.000 residentes han declarado tener derechos sobre bienes en el extranjero por valor total de 126.500 millones de euros, los cuales están situados mayoritariamente en Suiza y Luxemburgo, dos estados que se caracterizan por su opacidad fiscal.
Desde el punto de vista subjetivo, el afectado por esta obligación es el residente español a efectos del Impuesto sobre la Renta (IRPF). Hay que destacar aquí que la normativa del Impuesto no se refiere para nada al requisito de nacionalidad; esto es, tanto la obligación de declarar en el IRPF por obligación personal como la obligación de presentar declaración de bienes en el extranjero puede afectar tanto a ciudadanos nacionales como a extranjeros. Esto es, la nacionalidad no es un criterio relevante a estos efectos.
Lo relevante es lo que se denomina la residencia fiscal: para ser contribuyente por el IRPF por obligación personal se requieren varias circunstancias, pero la principal es la residencia en España durante un período superior a 183 días al año. Esta circunstancia debe concurrir en el año natural anterior al que se presenta la declaración. Esto es, están obligados a presentar declaración en el mes de marzo de 2016, quienes hayan sido contribuyentes por obligación personal en el IRPF en el ejercicio 2015.
Se han establecido supuestos de exoneración de esta obligación cuando el contribuyente lleve contabilidad, pero es delicado porque la norma es difícil de aplicar. Por ejemplo, establece la exoneración únicamente para la declaración de cuentas bancarias, pero no se extiende a la declaración de valores. Por tanto, hay que ser extremadamente cuidadosos con la aplicación de los supuestos de exoneración.
No tienen obligación de presentar declaración las personas jurídicas y entidades que tengan correctamente registrados en su contabilidad los bienes y derechos situados en el extranjero. En relación con el requisito de contabilización, la Administración tributaria ha admitido que este requisito debe interpretarse en sentido amplio, y en particular, ha aceptado que los bienes consten registrados en documentos contables accesorios, pero en tal caso es imprescindible que su contenido sea congruente con la información que consta en las cuentas anuales. Como requisito finalista, se exige que la contabilidad refleje con suficiencia y de forma clara e indubitada la existencia de un bien situado en el extranjero.
En cuanto a las cuentas, deben declararse cuando el conjunto de cuentas bancarias supere el valor de 50.000 €. Los valores que deben tomarse en consideración son tanto la suma de saldos a 31 de diciembre como la suma de saldos medios del cuarto trimestre: debe presentarse declaración en cuanto uno de los valores indicados sea superior a 50.000 €. Para calcular este valor, deben restarse, en caso de haberlos, los valores negativos. Así, si un contribuyente supera los 50.000 € en saldos positivos, pero tiene saldos negativos de un importe equivalente, no estaría obligado a presentar declaración.
En cuanto a los valores, deben declararse cuando la suma de su valor liquidativo, de rescate o capitalización sea superior a 50.000 €.
En cuanto a los inmuebles, deberán declararse cuando la suma de su valor de adquisición sea superior a los 50.000 €.
La redacción de la norma obliga a ser extremadamente cuidadosos en su lectura, interpretación y aplicación. Por ejemplo, en caso de cuentas de titularidad conjunta, el límite se refiere al saldo total; en este caso habrá que informar el importe total del saldo, indicando el porcentaje de titularidad. Esto es, en caso de que una persona sea titular del 1% de una cuenta por valor de 55.000 €, tiene obligación de presentar declaración, aunque el valor de su participación sea una cantidad mínima, muy inferior al límite de 50.000 €.
Otro ejemplo de ello es que la obligación también afecta a quienes tengan simplemente una autorización para disponer, aunque no sean titulares de la cuenta. Así, los representantes, autorizados o beneficiarios y, en definitiva, cualquier persona que tengan poderes de disposición sobre las cuentas, o sean titulares reales, tendrán también obligación de presentar declaración.
Quizá una buena noticia es que, una vez presentada la declaración en el primer ejercicio en que sea exigible, puede que no sea necesario presentar una declaración anual. Porque la normativa establece que únicamente es necesario volver a presentar declaración cuando hay un incremento de valor de los bienes. En particular, únicamente debe presentarse declaración si el incremento es superior a 20.000 € por cada uno de los grupos indicados: cuentas, valores e inmuebles.
Por último, hay que dedicar una atención especial a las sanciones establecidas en caso de incumplimiento. Porque el régimen sancionador aplicable es absolutamente desproporcionado con la entidad del incumplimiento, hasta el punto de que la Comisión Europea ha abierto un expediente de infracción contra el Estado español. El motivo del expediente es que, en caso de que no se presente la declaración de bienes, el Estado puede considerar que existe una ganancia patrimonial no justificada en el IRPF y, además de la cuota a pagar, imponer una sanción del 150%. Este régimen sancionador se podría aplicar también en caso de declaraciones presentadas voluntariamente, pero fuera de plazo.
El remate es que el declarante no puede alegar que el bien no declarado procede de un ejercicio que ya está prescrito, con lo cual se produce un quebrantamiento claro del principio de prescripción tributaria, que establece que la Administración no puede actuar contra hechos imponibles producidos una vez transcurrido el período de prescripción. Aquí sencillamente se establece la imposibilidad de alegar la aplicación de un instituto, el de la prescripción tributaria, que por imperio de la Ley debería ser aplicado incluso de oficio, esto es, por los propios órganos de la Administración Tributaria.
En fecha de 27 de enero de 2022 el TJUE emitirá una resolución en la que establece que el régimen sancionador establecido por el incumplimiento obligaciones en relación con esta declaración son contrarias al derecho de la Unión Europea. En particular, las sanciones que consisten en la calificación de los activos como ganancias patrimoniales, la inaplicación de las reglas normales de prescripción y las multas pecuniarias fijas, constituyen una restricción a las libertades fundamentales del TFUE y del EEE.
Según lo anunciado en la nota de prensa, en fecha de hoy se ha publicado la sentencia del TJUE sobre la decaración de bienes situados en el extranjero. La sentencia es especialmente dura en su valoración de la actuación del Gobierno español, y enumera hasta tres motivos por los cuales el carácter desproporcionado de las sanciones convierte el régimen sancionador en una restricción injustificada a la libre circulación de capitales.
Según el Tribunal europeo, la ley española sanciona el incumplimiento de una simple obligación formal mediante la imposición de sanciones económicas consistentes en cuantías fijas y otras proporcionales del 150% y establece que su importe conjunto no guarda proporción con el de las multas que sancionan incumpimientos similares referentes a bienes situados dentro del territorio del estado español, por lo que estas multas establecen una restricción desproporcionada de la libre circulación de capitales.
Puede tener acceeso al texto íntegro de la sentencia en este enlace.
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